Con el Impuesto sobre Sociedades a la vuelta de la esquina, en el artículo de hoy analizaremos la reciente sentencia del Tribunal Constitucional y las medidas fiscales anuladas.
El pasado 18 de enero de 2024 el Tribunal Constitucional (en adelante, TC) declaró inconstitucionales y nulos varios perceptos del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, aprobado en 2016 por el exministro de Hacienda, Cristóbal Montoro, por el que se introducían modificaciones relevantes en el Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS), endureciéndolo considerablemente con el fin de aumentar la recaudación sobre las grandes empresas y reducir el déficit público.
El Pleno del TC estimó, por unanimidad, la cuestión de inconstitucionalidad interpuesta por la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional (en adelante, AN) en abril de 2021 contra el citado Real Decreto-ley.
El conjunto de cambios que se introdujeron, y que detallaremos a continuación, repercutieron en una gran subida de las bases imponibles y de las cuotas del IS.
Medidas fiscales anuladas, limitación de efectos y reducciones que se aplicaron
Concretamente, la AN planteó al TC la inconstitucionalidad de la Disposición Adicional 15ª de la Ley del IS (en adelante, LIS) y la del apartado 3 de la Disposición Transitoria 16ª LIS. Las modificaciones del IS enjuiciadas fueron las siguientes:
Fijación de topes más severos para la compensación de bases imponibles negativas.
- Se limitó la compensación de pérdidas a un máximo del 50% por ejercicio para las empresas con un volumen de negocio entre los 20 M€ y los 60 M€, y al 25% para aquellas que superasen los 60 M€. Por tanto, no podían aprovechar las BINs hasta el límite general establecido del 70% para el resto de las sociedades, con un mínimo de 1 millón de euros.
Introducción ex novo de un límite a aplicación de las deducciones por doble imposición.
- Limitó las deducciones para evitar la doble imposición por dividendos o ganancias recibidas en terceros países. Se pasó del 100% al 50% para las empresas con facturación mayor a los 20 M€.
Obligación de integrar automáticamente en la base imponible los deterioros de participaciones que hayan sido deducidos en ejercicios anteriores.
- También obligó a pagar a Hacienda, en un plazo de 5 años, las deducciones que registraban las compañías en sus contabilidades por el deterioro de sus participaciones. Estas deducciones ya se limitaron en 2013, pero las empresas que las registraron antes de ese año tenían que devolverlas en un plazo de 5 años (20% por año) a contar desde el 1 de enero de 2016, fecha en la que entró el vigor el Decreto-Ley, porque, aunque se aprobó en diciembre de ese año tenía efectos retroactivos.
Hay que tener en cuenta que mientras las dos primeras medidas solo eran aplicables a las grandes empresas, la tercera podía afectar a cualquier sujeto pasivo del IS.
Fundamentación del Tribunal Constitucional
Conforme a la doctrina del TC, con la aprobación de Decreto-Ley no se puede alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria, algo que hace dicha norma del 2016 al afectar a la base imponible y a la cuota del impuesto. Por ello, el pleno del TC declaró nulos los cambios en Sociedades atendiendo, de un lado, a que se vulnera el artículo 86.1 CE «pues mediante dicho instrumento normativo (Real Decreto-ley) no se puede afectar a los derechos, deberes y libertades de los ciudadanos«, y de otro, a que la norma “afecta a la esencia del deber de contribuir de los obligados por este tributo que recoge el artículo 31.1”.
Importante resaltar que el resto de las medidas aprobadas en el Real Decreto-ley 3/2016 no han sido anuladas, por lo que, aunque en algún momento puedan ser cuestionadas e igualmente consideradas inconstitucionales, siguen siendo de aplicación y, por tanto, susceptibles de impugnación.
Limitación de efectos
La sentencia no tiene efectos retroactivos totales, y el Constitucional, al igual que ya hizo con el impuesto de la plusvalía, limita las devoluciones solo a aquellas compañías que hayan impugnado la liquidación antes del fallo, hubiesen solicitado la rectificación de la autoliquidación o situaciones en las que no ya haya sentencia firme o resolución administrativa firme con respecto a una liquidación o autoliquidación de IS.
Tribunal Supremo vs. Tribunal Constitucional: IIVTNU, la plusvalía municipal como precedente
El motivo al cual se acogen los magistrados para evitar revisar liquidaciones no impugnadas y/o rectificaciones no solicitadas hasta la fecha es la seguridad jurídica, según el artículo 9.3 de la Constitución.
Ahora bien, con el impuesto de la plusvalía municipal se ha establecido un precedente más que interesante. Como ya es sabido, el artículo 107 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales fue declarado inconstitucional en parte por la Sentencia del Tribunal Constitucional número 59/2017, de 11 de mayo. Posteriormente, hubo otras sentencias como la número 182/2021, de 26 de octubre, que incidieron sobre este mismo punto.
Pues bien, la reciente Sentencia del Tribunal Supremo número 338/2024 ha declarado que, a partir de ahora, también se podrá reclamar la plusvalía municipal indebidamente pagada en caso de resoluciones firmes, es decir, cuando ya han transcurrido todos los plazos disponibles para recurrir la autoliquidación o la liquidación, según el caso. El TS ha considerado que se estaban vulnerando los derechos constitucionales de los contribuyentes y que la nulidad de una declaración de inconstitucionalidad, salvo que el TC diga expresamente lo contrario, se producen ex tunc, es decir, con efecto retroactivo desde origen, como si la norma nula nunca hubiera existido. ¿Cómo? De oficio, a instancia de la propia Administración o a instancia del interesado.
¿Acabará sucediendo lo mismo con el IS? ¿Podrán ser revisadas todas las resoluciones firmes?
La última novedad es que el PSOE ha registrado una enmienda al Proyecto de Ley, publicada en fecha 18 de marzo, por la que se adoptan medidas para afrontar las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo, así como paliar los efectos de la sequía, procedente del Real Decreto-ley 8/2023, de 27 de diciembre.
Pues bien, el objetivo de la enmienda es, entre otros, reintroducir las principales medidas afectadas por la referida declaración de inconstitucionalidad.
Sin duda habrá que estar muy atentos en los próximos meses para ver como avanza todo.
